Методологические основы формирования и верификации налогооблагаемых показателей с позиций системного подхода

Поздняев А.С.,
к. э. н., доцент,
pozdniaev@mail.ru

В статье разработаны общие методологические основы формирования налогооблагаемых показателей на основе классификации источников получения информации для верификации показателей.  Представлены системное формирование и верификация налогооблагаемых показателей с учетом информационных связей. Ключевые слова: налогооблагаемые показатели, верификация, информация, методология, системный подход.

Общие методологические основы формирования налогооблагаемых показателей учитывают эволюционные свойства совокупности налогооблагаемых показателей, присущей государственному налоговому пространству или налоговой зоне.

По мере социально-экономического развития расширяется номенклатура и растет объем налогооблагаемых показателей, выраженных в характерных единицах измерения. Объем налогооблагаемых показателей жестко связан с социально-экономической динамикой. Аналогичное утверждение не подходит в отношении номенклатуры, которая расширяется ступенчато. Она наиболее узка в моменты смены налоговой парадигмы и имеет тенденцию к постепенному  расширению, усложнению и изменению, вызванным стремлением сборщиков и законодателей оптимизировать налоговую систему.

Общие методологические основы формирования налогооблагаемых показателей определяют принципиально возможные варианты ответов на вопросы, что формировать, откуда получать
исходные данные, как формировать, кто может этим заниматься, что получится на выходе и где использовать результат.

Базовой проблемой методологии формирования налоговых показателей является проблема источников данных и информации, необходимых для получения результатов, характеризующихся полнотой, достоверностью, точностью и оперативностью при условии окупаемости совокупности затрат на сам процесс формирования.

Важнейшим принципом методологического решения этой проблемы является использование для получения данных и информации, необходимых для формирования налоговых показателей, наиболее прогрессивных средств и путей, технически, юридически и социально возможных или имеющихся
в распоряжении на настоящий момент.

Современный уровень техники и развития общественных отношений позволяют использовать следующие источники данных и информации для формирования налогооблагаемых показателей: инвентаризации конкретных объектов и их характеристик, а также абстрактных показателей; микро-инвентаризации (выборочные); документирование в процессе текущего учета и наблюдения; базы данных регистраторов; справочные материалы; косвенные оценки и расчеты от агрегированных или аналогичных показателей, а также с использованием исторических данных. На рис. 1 схематично показаны принципиальные возможности использования того или иного источника в зависимости от класса налогооблагаемых показателей.

Принципиальное значение при определении источников первичных данных и информации для формирования налогооблагаемых показателей имеет их отношение к определенному классу. Фактические, актуальные налогооблагаемые показатели и потенциальные (то есть показатели, которые предположительно станут налогооблагаемыми в обозримом будущем), а также их компоненты, полученные в результате текущего учета, инвентаризаций, обследований, могут применяться в расчетах и косвенных оценках аналогичных, планируемых и прогнозируемых показателей.

Инвентаризация, как правило, требует значительных затрат, поэтому в течение периода между инвентаризациями целесообразно проводить локализованные микро-инвентаризации, охватывающие часть объектов. При формировании выборки для микро-инвентаризации целесообразно пользоваться
АВС или аналогичным методом.

Информация об изменениях налогооблагаемых показателей и их компонентов поступает из текущего учета, дающего сведения о поступлении (возникновении), выбытии, перемещении и изменении соответствующих значений.

Процесс формирования налогооблагаемых показателей часто связан с абстрагированием от предметов налогообложения и переходом к модельному описанию объектов налогообложения в виде набора показателей, характеризующих и формирующих налоговую базу. Абстрактные модели позволяют также определять состав налоговой базы по специфическим обобщенным и сгруппированным показателям, проследить динамику налогооблагаемых показателей, планировать их значения и изменения в номенклатуре.

Формирование налогооблагаемых показателей методологически можно разделить на три этапа: получение первичных данных, исчисление отдельных налогооблагаемых показателей и обобщение однородных налогооблагаемых показателей. Часто первого этапа бывает достаточно для формирования отдельного показателя, но значительно чаще требуются дополнительные расчеты. Первый этап формирования налогооблагаемых показателей характерен неизбежным применением ручного труда до момента электронного документирования, а два следующие на сегодняшний день потенциально являются полностью автоматизируемыми.

Характерной особенностью расчетов налогооблагаемых показателей является использование компонентов уменьшающих и компонентов, увеличивающих значение отдельного показателя. Применение этих компонентов регулируется нормативно и в расчете может быть задано алгоритмом.

Необходимая ручная работа по формированию налогооблагаемых показателей хозяйствующего субъекта может вестись собственными работниками, сотрудниками сторонних специализированных и лицензированных коммерческих организаций или частными практиками, а также работниками налоговых или других специализированных государственных органов.

Итак, на входе процесса формирования налогооблагаемых показателей имеется разнообразие источников данных и информации и первичный порядок исходных данных, собственно процесс формирования протекает в соответствии с нормативными методами, а на выходе получается отчетность по субъектам-налогоплательщикам и по агрегированным налогооблагаемым показателям с возможностью группировки в различных разрезах: предметных, субъектных, отраслевых, административных, географических, рыночных, товарных и др.

Принципиальным моментом в ходе формирования налогооблагаемых показателей является наличие прозрачного протокола осуществления процесса, значительно повышающее качество верификации.

Перечень применения полученных налогооблагаемых показателей и их агрегатов включает в первую очередь решения традиционных проблем налогообложения. Кроме того, результаты системного тотального формирования, группировки и обобщения налогооблагаемых показателей могут быть использованы при решении широкого круга управленческих задач различного уровня, таких как мониторинг, планирование и прогнозирование: трудовых ресурсов, потребления, рынков, объема и распределения ВВП, геополитики, состояния и развития экономики, динамики социально-экономической инфраструктуры, стратегических ориентиров образовательной системы, страхования, пенсионного обеспечения, инвестирования и т. д.

Технически возможная на сегодняшний день скорость формирования и прохождения данных и информации в этой системе в сочетании с ежедневным электронным документированием позволит оперативно отслеживать «пульс» в самых разных сферах общественной жизни, быстро и эффективно противодействовать незаконной экономической деятельности, создать непреодолимые препятствия многим должностным злоупотреблениям и ошибкам работников налоговых органов и бухгалтерии хозяйствующих субъектов, создавать и поддерживать атмосферу здоровой конкуренции в сфере экономики. Общие методологические основы верификации налогооблагаемых показателей адекватны актуальному на соответствующий момент процессу их формирования, предполагают реализацию принципов отражения этого процесса, его дублирования, воспроизведения его результатов и совершенствования на основе оценки его эффективности в общем и в частностях.

По мере технического развития средств коммуникации и вычисления повышается степень программируемости и автоматизации процесса формирования налогооблагаемых показателей, снижается его трудоемкость и достигается ускорение. Соответственно, на единицу времени увеличивается объем информации, требующей верификации, и ужесточаются требования к продолжительности и трудоемкости процесса верификации. С другой стороны, тот же технический прогресс дает возможность эти требования удовлетворить.

Общие методологические основы верификации налогооблагаемых показателей определяют принципиально возможные варианты ответов на вопросы, что верифицировать, откуда получать данные для верификации, как верифицировать, кто может заниматься верификацией, какие результаты должны быть получены в процессе верификации и как они могут быть использованы. Основными задачами верификации налогооблагаемых показателей и их формирования являются: поиск ошибок и искажений, выявление резервов оптимизации получения результатов формирования, определение степени их полноты, достоверности и точности.

При ближайшем рассмотрении в процессе верификации можно обнаружить достаточно много общего с процессом формирования. Часто в целях верификации результатов происходит дублирование процесса их формирования. В связи с этим необходимо решить методологическую задачу верификации по определению принципов дублирования.

Дублирование может быть сплошным или выборочным, с применением идентичных методов или различающихся, с использованием различных или одних и тех же исходных данных.

Объекты верификации в целях методологического анализа целесообразно разделить на три категории: исходные данные для формирования; собственно процесс формирования с нормативно закрепленными процедурами и константами; промежуточные и конечные результаты. В зависимости от направления верификации на определенную категорию объектов может применяться та или иная группа специфических методов, определяющих источники исходных данных для верификации.

Верификация исходных данных формирования налогооблагаемых показателей имеет своей целью установление их полноты, достоверности и точности. Исходные данные для формирования налогооблагаемых показателей могут быть верифицированы путем их получения методами, применяемыми при формировании, а также методами встречной сверки, инспектирования,  наблюдения, запросов и т. п.

Верификация процесса формирования налогооблагаемых показателей организуется в режимах: поиска ошибки или неточности методами контрольных точек; проверки правильности значений констант и легитимности принятых вариантов исчисления путем сравнения со значениями и методиками, установленными нормативами; проверки правильности отнесения исходных данных, промежуточных и конечных результатов к соответствующему расчетному периоду; проверки правильности отнесения компонентов, формирующих налогооблагаемые показатели, к предметам и объектам налогообложения; проверки протоколов получения исходных данных и исчисления промежуточных и окончательных результатов методом сопоставления с применяемыми методиками. Исходными данными в этой области верификации являются промежуточные отчеты и регистры, протоколы формирования налогооблагаемых показателей, нормативы, определяющие константы и методы формирования налогооблагаемых показателей, и т. п.

Верификация промежуточных и конечных результатов процесса формирования налогооблагаемых показателей может быть произведена только при помощи частичного или полного прямого дублирующего пересчета. Наличие расхождений между верификационным и верифицируемым значениями показателя указывает на наличие ошибок в процессе его формирования и в исходных данных и, следовательно, на необходимость осуществления их верификации. С другой стороны, отсутствие расхождений между верификационным и верифицируемым значениями показателя не может служить основанием для отказа от верификации процесса формирования показателя и исходных данных, так как не гарантирует отсутствия в них ошибок, которые скажутся в будущем. Более того, идентичность между верификационным и верифицируемым значениями показателя может указывать на дублирование ошибки, имеющей место в процессах и формирования, и верификации.

Следовательно, верификацию исходных данных, процессов формирования налогооблагаемых показателей и полученных в результате значений необходимо рассматривать как неотъемлемые элементы комплексного процесса поиска ошибок и искажений, выявления резервов оптимизации получения результатов формирования, определения степени их полноты, достоверности и точности.

Таким образом, базовым методологическим принципом верификации налогооблагаемых показателей, в сущности, является применение своевременного дублирования процесса их формирования, при этом требуется определить необходимый и достаточный объем дублирования. Например, во  взаимосвязанной цепочке операций по реализации одной и той же партии товара для верификации достаточно верифицировать соответствующие данные у первого, последнего и каждого нечетного (четного) участника цепочки.

Тем не менее идеальный вариант верификации с точки зрения качества, если не принимать во внимание затраты, – это максимально возможное сплошное и независимое дублирование формирования налогооблагаемых показателей с последующей сверкой результатов и нахождением точек возникновения расхождений. На сегодняшний день такая постановка верификации процесса формирования налогооблагаемых показателей не применяется, несмотря на то что методологически и технически возможна.

Очевидно, что в осуществлении верификации налогооблагаемых показателей более прочих заинтересованы получатели налоговых платежей, они являются основными заказчиками. Процесс верификации будет тем эффективнее, чем сильнее заинтересован в нем, более информирован и полномочен его исполнитель.

Исполнение верификации может быть организовано как децентрализованно, так и централизованно. Децентрализованная верификация может быть осуществлена либо силами субъекта-налогоплательщика, либо специализированными и лицензированными частными верификаторами, либо специализированными государственными структурами. В любом случае для обеспечения надлежащего качества верификации потребуется единая база данных.

Централизованная верификация, как правило, позволяет своевременно использовать значительные информационные ресурсы, недоступные при децентрализованной организации процесса. Единого верификатора проще мотивировать и контролировать. Конкуренция в этой сфере не важна. В качестве
централизованного единого верификатора может выступать государственная или частная структура, функционирующая по лицензии и государственному заказу, наделенная необходимыми полномочиями. Основные преимущества частной структуры заключаются в отсутствии многих бюрократических недостатков, в наличии деловой гибкости при внедрении прогрессивных инициатив и в преодолении формализма.

Комплексным результатом верификации в целом можно считать полученный уровень качества конечной информации и эффективности системы ее формирования. Отдельные результаты верификации, кроме основных задач, упомянутых выше, помогут качественно решить задачи регулирования экономики, социально-экономического планирования, выявления элементов теневого сектора экономики и т. п.

Многие современные ученые, рассматривая формирование налогооблагаемых показателей, как правило, обделяют вниманием общие закономерности эффективной методологии этого процесса. Содержание их трудов составляет констатация действующих на определенный момент преходящих нормативно установленных методик, которые регулируют процессы формирования налогооблагаемых показателей, и иллюстрации практического применения этих нормативов при расчетах и в учете.

Работы такого формата больше похожи на практические консультации по поводу применения тех или иных норм налогового права. Они не направлены на совершенствование нормативных методов, повышение эффективности системы формирования и верификации налогооблагаемых показателей, не
предлагают способов формирования, специально учитывающих последующую верификацию, не рассматривают верификацию как обязательный элемент процесса формирования.

На настоящий момент требуется разработка методологических основ, направленных на обеспечение системного взаимодействия процессов формирования и верификации налогооблагаемых показателей.

Система формирования и верификации налогооблагаемых показателей отличается от бессистемного функционирования составляющих в двух основных аспектах: во-первых, облегчается и ускоряется верификация; во-вторых, повышается качество формирования.

Рассмотрение методологических основ системного формирования и верификации налогооблагаемых показателей следует производить в соответствии со схемой, отражающей методологию системы (рис. 2).

Элементы системы формирования и верификации налогооблагаемых показателей условно можно разделить на материальные и нематериальные. К материальным элементам относятся: материальные предметы налогообложения, технические средства обработки и передачи информации, специалисты, вовлеченные в процессы формирования и верификации налогооблагаемых показателей, и т. д. К нематериальным элементам системы относятся: нематериальные предметы и объекты налогообложения, налогооблагаемые характеристики предметов, нормативные требования, рекомендации по организации и осуществлению процессов формирования и верификации налогооблагаемых показателей, действующие методы формирования и верификации, программное обеспечение процессов, необходимые услуги и т. п.

Необходимыми и определяющими атрибутами элементов системы формирования и верификации налогооблагаемых показателей являются их функции и востребованные системой эффекты.

Определенное сочетание элементов системы формирования и верификации налогооблагаемых показателей складывается на основе соподчиненности и первичности. В соответствии с соподчиненностью и первичностью образуются связи и отношения элементов системы, являющиеся ее существенными нематериальными атрибутами.

Сочетание, соподчиненность, установленные связи и отношения между элементами создают базу для регулярного циклического взаимодействия, состоящего в действии элемента на элемент и системы на подсистему, в содействии между подсистемами и элементами, в обратной связи и в последовательности составляющих взаимодействия, которая может быть описана хронологическим графиком.

В несистемном варианте формирования и верификации налогооблагаемых показателей верификация, по существу, представлена комплексом, объединяющим процессы дублирующего формирования и последующей сверки. В системе расстановка подсистем следующая: имеются две параллельные подсистемы формирования налогооблагаемых показателей и, как продукт их взаимодействия, подсистема верификации, квинтэссенцией которой является процесс сверки значений, процедур и констант.

Устойчивость системы формирования и верификации налогооблагаемых показателей характеризуется сохранением значимых параметров. Основным параметром системы формирования и верификации налогооблагаемых показателей является эффективность ее функционирования, направленного на достижение основной цели – получение полных, точных и достоверных значений налогооблагаемых показателей. Сопутствующие значимые параметры при этом – трудоемкость и скорость.

Носителями организующих и стабилизирующих сил системы формирования и верификации налогооблагаемых показателей являются люди. Такого типа система способна сама породить стабилизирующие ее силы. Однако в критических ситуациях внутренних сил для стабилизации этой системы может быть недостаточно, тогда потребуется участие извне в виде кадровой, интеллектуальной, технической, законодательной и других видов поддержки.

Оптимизация системы формирования и верификации налогооблагаемых показателей реализуется по векторам оптимизации, направленным на: совершенствование получения и обработки исходных данных, улучшение процессов в подсистемах формирования и верификации, оптимизации взаимодействия элементов и подсистем, улучшения распространения и представления полезных результатов функционирования системы в виде отчетов о значениях налогооблагаемых показателей.

Оптимизация системы формирования и верификации налогооблагаемых показателей осуществляется средствами оптимизации, в числе которых: научные исследования, технические, организационные и методические изобретения, внедрение новой техники и методик, построение новых связей между элементами и подсистемами, введение в систему новых элементов и пр. В целом система формирования и верификации налогооблагаемых показателей обладает многоуровневой переменной иерархической структурой, складывающейся в зависимости от условий функционирования системы и внешних регулирующих условий и воздействий.

Функционирование системы формирования и верификации налогооблагаемых показателей – процесс преобразования исходных данных в конечные результаты, удовлетворяющие потребности пользователей в данных об истинных значениях налогооблагаемых показателей, при этом состояние системы не подвержено значительным изменениям.

Система формирования и верификации налогооблагаемых показателей функционирует в нормативном режиме, обеспеченном внутренними управлением и планированием в подсистемах.

Управление системой осуществляется ее организационной структурой, объединяющей административных работников специализированной службы и отдельных специалистов в сферах формирования, верификации и технического сопровождения процессов.

Литература
1. Налоговый кодекс РФ. Часть 1 (Федеральный закон от 31 июля 1998 г. № 146-ФЗ) // СПС «КонсультантПлюс».
2. Налоговый кодекс РФ. Часть 2 (Федеральный закон от 5 августа 2000 г. № 117-ФЗ) // СПС «КонсультантПлюс».
3. Попова Л.В., Маслова И.А., Дрожжина И.А. Методология и методика исчисления налогов. – М. : Дело и сервис, 2008.